La versión española del Formulario 8938 del IRS Sanciones anuladas—Parte I

En Sección 6038D del código tributario, los EE. UU. generalmente imponen a sus contribuyentes individuales el requisito de presentar una lista de activos extranjeros (Formulario 8938) si su valor total supera los $50,000. El código tributario prevé tres posibles sanciones civiles si el contribuyente no presenta la lista requerida. Primero, hay una sanción monetaria fija, Sección 6038D(d). En segundo lugar, existe una sanción basada en un porcentaje del impuesto, Sección 6662(j). En tercer lugar, existe una suspensión de la prescripción de la evaluación, Sección 6501(c)(8).

España también impone en general a sus contribuyentes la obligación de presentar, en el modelo 720, una lista de determinadas clases de activos extranjeros, si su valor agregado supera los 50.000 euros. Antes de 2022, la falta de presentación del Formulario 720 conllevaba tres posibles sanciones civiles españolas: una sanción monetaria fija, una sanción basada en un porcentaje del impuesto y la suspensión de la prescripción.

En enero de 2022, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea —TJUE—invalidado la sanción pecuniaria fija española, la sanción basada en un porcentaje del impuesto y la suspensión de la prescripción impuesta por el incumplimiento del requisito de presentación del Modelo 720 español. En Eshel v. Notarioremitido por la Corte de Apelaciones de EE. UU. para el Circuito del Distrito de Columbia por fecha adicionalel Tribunal Fiscal de EE. UU. declaró que “si bien no son vinculantes para nosotros, las decisiones de [the CJEU] tienen derecho a una respetuosa consideración.”

Por lo tanto, los profesionales de impuestos de EE. UU. pueden preguntarse si el fallo adverso del TJUE sobre las sanciones relacionadas con el Formulario 720 de España podría brindarles a las personas estadounidenses que enfrentan alguna de las sanciones relacionadas con el Formulario 8938 de EE. UU. un fuerte argumento análogo de que existen fundamentos constitucionales de EE. UU. para el desagravio judicial de EE. UU. Desafortunadamente, debido a las diferencias entre los tratados de la UE interpretados por el TJUE y la Constitución de los EE. UU., el fallo del TJUE contra España parece brindar poco apoyo a tal individuo de los EE. UU.

Sentencia del TJUE

El TJUE consideró que el régimen sancionador español vulneraba la libre circulación de capitales garantizada por los documentos rectores de la UE y del Espacio Económico Europeo. Por ejemplo, el artículo 63, apartado 1, del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea —o TFUE— dispone que “quedan prohibidas todas las restricciones a la circulación de capitales entre los Estados miembros y entre los Estados miembros y terceros países”. Sin embargo, el artículo 65, apartado 1, letra b), del TFUE establece que el artículo 63, apartado 1, se aplicará “sin perjuicio del derecho de los Estados miembros a adoptar todas las medidas necesarias para evitar infracciones de las leyes y reglamentos nacionales, en particular en el ámbito de tributación.”

Dado que el requisito del modelo 720 y las sanciones asociadas por incumplimiento solo se aplicaban a las inversiones de los contribuyentes españoles fuera de España, el TJUE señaló un posible conflicto con el artículo 63, apartado 1, del TFUE. Sin embargo, citando el artículo 65, apartado 1, letra b), el TJUE reconoció que España y otros Estados miembros podrían imponer declaraciones fiscales especiales y las sanciones correspondientes cuando fuera necesario para evitar la elusión fiscal mediante la tenencia de activos extraterritoriales, aunque tales declaraciones y sanciones no se aplicaba a las tenencias de activos nacionales. El TJUE citó un caso anterior, X y Passenheim-van Schoot. En ese caso, el TJUE confirmó la aplicación por parte de los Países Bajos de un plazo de prescripción más largo y, en consecuencia, una cantidad total mayor de multas anuales con respecto a las cuentas bancarias de Luxemburgo sobre las que las autoridades fiscales de los Países Bajos carecían de pruebas previamente, de lo que se habría aplicado a las cuentas de los Países Bajos no declaradas. cuentas bancarias.

El TJUE afirmó que la prueba crítica sobre la validez de las multas y el plazo de prescripción ampliado relacionado con los activos extraterritoriales es si van o no más allá de lo necesario para garantizar la eficacia de la supervisión fiscal y prevenir la evasión fiscal. El TJUE determinó que la sanción pecuniaria fija española anterior a 2022, la sanción basada en un porcentaje del impuesto y la suspensión de la prescripción iban más allá de lo necesario para prevenir la elusión y la evasión fiscal españolas, por lo que invalidó esas tres sanciones.

En respuesta a la sentencia del TJUE, el gobierno español anunció su intención de mantener un requisito de información del Formulario 720 pero proporcionar un período de prescripción y suavizar el régimen sancionador.

Constitución de los Estados Unidos v. TFUE

Uno podría especular cómo respondería el IRS a una impugnación constitucional de los EE. UU. al requisito de presentación del Formulario 8938 de la Sección 6038D y las tres disposiciones relacionadas que imponen sanciones civiles por incumplimiento. Así como las autoridades tributarias españolas se basaron en la referencia a la legislación fiscal legal en el artículo 65(1)(b) del TFUE, el IRS presumiblemente se basaría en el artículo I, sección 8, y la 16ª enmienda de la Constitución. Como se vio en Cal. N. Autobús pequeño. asistentes inc. v. Notariopor ejemplo, el Congreso está autorizado por el Artículo I, Sección 8, para imponer impuestos, y la Enmienda 16 eliminó el requisito de prorrateo para los impuestos federales sobre la renta.

Un contribuyente podría señalar que ni el Artículo I, Sección 8, ni la Enmienda 16 mencionan declaraciones de información sobre la propiedad de activos extranjeros, sanciones fijas o civiles, o estatutos de limitaciones especiales. Sin embargo, afirmaciones de la jurisprudencia sustentan la constitucionalidad de disposiciones del Código Tributario “que sean adecuadas, que se adopten claramente para [income tax collection], y que no están prohibidos.” Véase, por ejemplo, Erwin v. cranquist, sustentando la constitucionalidad de las sanciones por falta de pago de impuestos futuros estimados. El IRS argumentaría que la Sección 6038D y sus sanciones se encuentran entre las medidas apropiadas adoptadas para la recaudación del impuesto sobre la renta.

Para abordar si los requisitos de presentación de la Sección 6038D y las sanciones relacionadas están prohibidos por otras cláusulas de la Constitución, el IRS presumiblemente también señalaría casos, como Landa v. nosotros y Dewees v. NOSOTROS, que la celebración de sanciones por no presentar Informe de Cuentas Financieras del Exterior, o FBAR, y las multas por formularios de información fiscal internacional, no están prohibidas por la Octava Enmienda. El IRS también señalaría casos como Higgenbotham v. nosotros—en cuya aplicación de la Sección 6501(c)(3), eliminando la período de limitaciones Donde no se presenta una declaración de contribución sobre ingresos, se sostuvo—como apoyo a la autoridad constitucional del Congreso para prescribir o no prescribir un estatuto de limitaciones sobre impuestos y multas.

En contraste con el Artículo 63(1) del TFUE, el Artículo I, Sección 8, Cláusula 3, de la Constitución de los EE.UU. establece que “el Congreso tendrá facultades… para regular el comercio con naciones extranjeras”. A diferencia del Artículo I, Sección 8, Cláusula 3, de la Constitución de los EE. UU., que contiene un otorgamiento explícito de poderes al Congreso de los EE. UU., el Artículo 63 (1) del TFUE contiene una limitación explícita al poder del gobierno español. En otras palabras, la Constitución de los EE. UU. no tiene una cláusula que, de manera análoga al artículo 63 (1) del TFUE, generalmente impida que el Congreso restrinja el movimiento de capital de los EE. UU. a otros países. Por tanto, el IRS podría distinguir la invocación del TJUE en el artículo 63, apartado 1, del TFUE como fundamento para invalidar el régimen sancionador del modelo 720 español.

En En re Actas del Gran Jurado No. 4-10, el Tribunal de Apelaciones del 11° Circuito de los EE. UU. justificó la constitucionalidad de los requisitos de presentación anual de FBAR y los asoció con las sanciones al afirmar que “está claramente dentro del poder del Congreso regular las transacciones financieras extranjeras realizadas por ciudadanos y residentes de los EE. UU. al ordenar que dicha actividad financiera sea informado anualmente al gobierno federal”. Por otro lado, algunos comentaristas notan incertidumbre sobre el alcance de la doctrina constitucional de separación de poderes aplicada al poder del Congreso para legislar restricciones al comercio exterior y el poder presidencial sobre asuntos exteriores.

En la Parte II de este artículo, se discutirán algunas diferencias entre los regímenes del Formulario 720 español rechazado por el TJUE y los regímenes de sanciones del Formulario 8938 de EE. UU.

Este artículo no refleja necesariamente la opinión de The Bureau of National Affairs, Inc., el editor de Bloomberg Law y Bloomberg Tax, o sus propietarios.

Información del autor

Alan S Lederman es accionista de Gunster, Yoakley & Stewart, PA en Fort Lauderdale, Florida.

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